C’è speranza per i contribuenti sull’impugnabilità degli estratti di ruolo

A partire dall’emanazione della norma che limita la possibilità di impugnare gli estratti di ruolo (art. 3-bis del D.L. 146/2021) si sono registrate reazioni contrapposte: se, da un lato, la dottrina e gli operatori hanno criticato alacremente tale disposizione, l’Amministrazione finanziaria e parte della giurisprudenza si sono spinte addirittura a ritenerla operante in via retroattiva (sic!). Nella pendenza di simile dibattito “paralegislativo” è intervenuta di recente la Suprema Corte, la quale, dopo la rimessione (alle Sezioni Unite) della questione sulla possibile retroattività della novella, ha avuto modo di esprimersi verso la più ampia tutela giurisdizionale dei contribuenti. Fonte Fiscal Focus.

A partire dalla sua entrata in vigore, alla fine del mese di dicembre 2021, l’art. 3-bis del D.L. 146/2021 ha subito sostanzialmente unanimi critiche da parte di coloro che hanno esaminato la norma. Disposizione che, lo si ricorda, modificando l’articolo 12 del D.P.R. 602/1973 – in particolare introducendovi il comma 4-bis – ha disposto il generale limite di impugnazione degli estratti di ruolo e dei ruoli e cartelle irritualmente notificati ai soli casi previsti dalla legge, ossia nelle ipotesi in cui chi agisce in giudizio possa subire un pregiudizio vista la partecipazione ad una gara di appalto.

Nonostante il meritevole proposito sotteso alla richiamata modifica (riduzione del contenzioso tributario in essere), i profili di criticità che la stessa “incarna” sono rappresentati, secondo gli operatori, dalla violazione – per alcuni macroscopica – del diritto di difesa così come stabilito:

dall’art. 24 della Costituzione, secondo cui la difesa risulta, fra le altre cose, “diritto inviolabile in ogni stato e grado del procedimento”;
dall’art. 6 della Corte Europea dei Diritti dell’Uomo, sul “Diritto a un equo processo”;

in linea con la previsione dell’art. 19, comma 3 del D. Lgs. 546/1992, secondo la quale “La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo”. Norma che ha fatto sì che i contribuenti potessero procedere con la c.d. “tutela anticipata” finanche in caso di omessa notifica di una cartella di pagamento; quanto detto, evidentemente, nel caso in cui il contribuente ne fosse comunque venuto a conoscenza dall’estratto di ruolo richiesto al riscossore.

Il biasimo è poi esacerbato laddove l’Amministrazione finanziaria, nel corso di un recente intervento con la stampa specializzata, ha affermato che la norma in questione impedisce, anche per il passato, al contribuente di impugnare direttamente la cartella di pagamento qualora ne venga reso edotto tramite l’estratto di ruolo. Ciò in quanto l’art. 3-bis del D.L. 146/2021 – entrato in vigore con la relativa legge di conversione con decorrenza 21/12/2021 non specifica se tale limitazione sia applicabile solamente per le liti insorte (rectius, per i ricorsi notificati) a partire da tale data oppure anche per il passato, dunque se essa rappresenti o meno una norma interpretativa. Aspetto, quest’ultimo, sul quale la giurisprudenza di merito, a differenza della prassi, si è mostrata invece ondivaga – in taluni casi argomentando per la retroattività della nuova norma (CTP Catania n. 357/2022, CTP Latina n. 53/2022 e CTP Siracusa n. 400/2022) e in altri rigettandola (CTP Messina n. 483/3/22 del 15/02/2022, CTP Reggio Emilia n. 19/1/22 del 25/01/2022 e CTP Cosenza n. 505/3/22 del 24/01/2022).

Va notato, innanzitutto, che l’impostazione sulla possibile retroattività risulta in contrasto con un orientamento giurisprudenziale di legittimità (particolarmente consolidato – cfr. Cassazione SS.UU. n. 19704 del 02/10/2015) secondo il quale, se la cartella di pagamento o l’accertamento esecutivo non sono stati validamente notificati, il contribuente può comunque ottenere tutela procedendo con il ricorso nel momento in cui ha effettivamente avuto contezza della sussistenza dell’atto. Ad ogni modo, dopo la pubblicazione dell’ordinanza interlocutoria n. 4526 del 11/02/2022, con cui è stato richiesto (nuovamente) l’intervento delle Sezioni Unite, gli stessi giudici di legittimità si sono espressi sull’argomento.

Nello specifico, tramite la sentenza Cassazione n. 6837 del 02/03/2022 gli Ermellini hanno avuto modo di esprimersi nettamente in favore di una tutela il più possibile ampia della parte privata. In detta pronuncia si è infatti sostenuto che il contribuente può comunque impugnare la cartella di pagamento della cui esistenza sia stato reso edotto (vista l’invalidità della notifica) mediante l’estratto di ruolo ricevuto dal concessionario della riscossione in seguito ad apposita richiesta. E rispetto a simile principio non risulta di ostacolo, secondo i giudici di legittimità, la previsione dell’art. 19, comma 3 del D. Lgs. 546/1992, dovendosi ritenere – secondo un’interpretazione costituzionalmente orientata – che la possibilità di impugnare l’atto prodromico (non notificato) assieme all’atto successivo non rappresenti l’unica via per far rilevare l’invalidità della notifica dell’atto. Atto che il contribuente ha comunque scoperto essere esistente e del quale, pertanto, può far valere la non validità del procedimento notificatorio anche in precedenza, in considerazione del fatto che il diritto di tutela giurisdizionale non può in generale essere compresso, ritardato, reso più difficile o più gravoso; questo, perlomeno, laddove non vi sia l’impellente necessità di salvaguardare diritti o interessi di analogo rilievo, circostanza che giustificherebbe una riduzione di tutela da uno dei lati di interesse.

In linea con alcuni precedenti della stessa Corte (si vedano anche Cassazione n. 3466 del 11/02/2021, n. 7228 del 13/03/2020 e n. 22507 del 09/09/2019), nella recente sentenza è stato infatti affermato che:

l’estratto di ruolo rappresenta un “atto interno” dell’Amministrazione finanziaria, che può essere impugnato unitamente all’atto impositivo – il quale viene notificato, normalmente, con la cartella di pagamento – dato che è solo da tale momento che il contribuente integra l’interesse ad agire in giudizio (sulla base di quanto previsto dall’art. 100 del c.p.c.);
tuttavia, nel caso in cui la cartella o il ruolo non siano stati notificati non si può limitare il diritto del contribuente alla tutela giudiziaria , potendosi quindi impugnare l’estratto di ruolo (nei limiti ordinariamente previsti dall’art. 21 del D. Lgs. 546/1992).

Pare quindi che, nell’attesa della pronuncia delle Sezioni Unite, i giudici di legittimità non stiano – fortunatamente – “tornando sui propri passi” in merito a quanto asserito in passato sulla possibilità, da parte dei privati, di anticipare la tutela rispetto ad atti potenzialmente lesivi della propria sfera patrimoniale. In modo da garantire, per quanto possibile, una piena tutela dei soggetti nelle diverse ipotesi in cui questa risulti necessaria.